Birleşme yoluyla devir halinde öz varlık tutarı ile kayıtlı sermaye arasındaki farkın birleşen şirketin sermayesine ilavesi veya sermaye yedeklerinde tutulmasında vergi yükümlülüğü

Günümüzde şirket birleşmeleri,

Birleşen şirketlerin ortaklarının bir kısmının öz varlığına sahip olduğu kardeş kuruluşları olan başka şirketlerle gerçekleşmektedir.

Birleşmede şirketler tüm aktif ve pasifiyle devir alınacağı için şirketlerin ortaklık yapılarında farklılık bulunması nedeniyle, şirketlerdeki yeni hisse tutarlarının belirlenmesi amacıyla öz varlık tespitinin yapılması gerekmektedir.

Öz varlık tespiti sonucunda oluşan öz varlık tutarı ile kayıtlı sermaye arasındaki farkın birleşilen şirketin sermayesine ilavesi veya sermaye yedeklerinde tutulması durumunda vergisel yükümlülüklerin neler olacağı Gelir idaresi Başkanlığınca verilen 06.08.2013 tarih ve 45404237-130[I.12.103.]-218 sayılı özelge ile açıklanmıştır.

Söz konusu özelgede;

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinde;

“(1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir.

a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş merkezlerinin Türkiye’de bulunması.

b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.

(2) Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.”

hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanunun 20 inci maddesinin birinci fıkrasında da;

“Devirlerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde, münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve vergilendirilmez:

a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum;

1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,

2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesini, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.

b) Birleşilen kurum, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt eder. Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilir.”

hükmüne yer verilmek suretiyle yukarıda belirtilen şartların oluşması halinde münfesih kurumun sadece devir tarihine kadar elde ettiği kazançlarının vergilendirileceği, birleşmeden doğan kârların ise hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği belirtilmiştir.

1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “19” ve “20” numaraları bölümlerinde konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiş olup Tebliğin “19.3.1. Alınan hisse senetlerinin durumu” başlıklı bölümünde de;

“Devir veya bölünme işlemine konu olan varlıkların kayıtlı değerleri üzerinden diğer şirketlere intikal ettirilmesi, devrolan veya bölünen şirketin ortaklarına ya da bölünen şirkete varlıkların kayıtlı değeri kadar hisse verilmesini gerektirmemektedir. Bölünen ve devralan şirketlerin karşılıklı olarak devre konu varlıkların değerlerini belirlemek suretiyle devrolan veya bölünen şirketin ortaklarının haklarını koruyacak bir değişim oranı tespit etmeleri gerekmektedir. Değişim oranının bölünen ve devralan şirketlerin hisselerinin gerçek değeri üzerinden belirlenebilmesi mümkündür.

Ancak, yapılan işlemin Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yapılan devir veya bölünme işlemi sayılabilmesi için devir veya bölünmeye konu edilen varlıklara karşılık iktisap edilen hisselerin, varlıklarını devreden şirketin ortaklarına, devreden veya bölünen şirketteki hisselerine isabet eden servet değeri ile orantılı olarak dağıtılması gerekecektir.”

açıklamalarına yer verilmiştir.

KDV Kanununun 17/4-c maddesinde, Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre;

  • Devrolunan şirketin devir tarihindeki bilânço değerlerinin, devralacak şirket tarafından bir bütün halinde devralınması

ve

  • Aynen bilânçosuna geçirilmesi

Kaydıyla söz konusu devir işlemi, 5520 sayılı Kanunun 19 uncu maddesi kapsamında gerçekleştirilen bir devir işlemi olarak kabul edilecek ve aynı Kanunun 20 inci maddesinde belirtilen şartlara uyulduğu takdirde de devir nedeniyle doğan kârlar hesaplanmayacak ve vergilendirilmeyecektir.

Ayrıca, devre konu varlıklara karşılık iktisap edilen hisselerin, devir olan şirketin ortaklarına, devredilen şirketteki hisselerine isabet eden servet değeri ile orantılı olarak dağıtılması gerektiği de tabiidir.

Bunun yanı sıra, Asliye Ticaret Mahkemesince tayin edilecek bilirkişi tarafından tespit edilecek şirket değerlerinin, devralan şirketin hisselerinin dağıtımı yapılırken dikkate alınması ve kayıtlı değere göre oluşacak farkların bilançonun dipnotlarında sadece bilgi amaçlı gösterilmesi mümkündür.

Öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanununa uygun olarak yapılan devir işlemi katma değer vergisinden de istisna olacaktır.

Denilmektedir.

Sirküler No: